企業(yè)融資階段借款涉稅風(fēng)險探析

【提示】在企業(yè)的融資階段，主要涉及到企業(yè)向金融機構和非金融機構的借款，其中非金融機構間的借款分為企業(yè)與個(gè)人股東間借款。企業(yè)向民間高利貸融資、關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款等3種融資方式。一些企業(yè)由于對借款涉稅政策掌握不透，在業(yè)務(wù)處理中的涉稅風(fēng)險時(shí)有發(fā)生，如何使企業(yè)在借款過(guò)程中規避風(fēng)險，超級實(shí)用的稅務(wù)籌劃，仔細閱讀，不要錯過(guò)呦~

企業(yè)向金融企業(yè)借款無(wú)風(fēng)險

企業(yè)所得稅法規定，企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中向金融企業(yè)的借款利息支出允許據實(shí)扣除。為此并非只要向金融企業(yè)的借款利息支出就沒(méi)有涉稅風(fēng)險，都可以在企業(yè)所得稅前扣除。在稅前扣除借款利息時(shí)，需要注意以下問(wèn)題：

第一，企業(yè)在扣除利息支出時(shí)需要注意相關(guān)借款是否用于企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。如果該項借款未用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則其利息支出屬于與取得收入無(wú)關(guān)的利息支出，不符合稅前扣除的相關(guān)性原則，稅前不得扣除。

第二，企業(yè)投資者需要注意，盡量降低注冊資本不到位或抽逃注冊資本的風(fēng)險。如果投資者投資未到位，或存在抽逃注冊資本現象，根據《關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問(wèn)題的批復》（國稅函〔2009〕312號文件的規定：凡企業(yè)投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實(shí)繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應納稅所得額時(shí)扣除。

第三，企業(yè)的借款利息支出，必須嚴格區分資本性支出和收益性支出。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達到預定可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并按規定在企業(yè)所得稅前扣除。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生合理的不需要資本化的借款費用，準予作為期間費用稅前扣除。

企業(yè)向非金融企業(yè)借款

根據文件《關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國稅函〔2009〕777號）和《關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國家稅務(wù)總局公告〔2011〕34號）這兩個(gè)文件的規定，企業(yè)向非金融企業(yè)借款支付的利息要想在企業(yè)所得稅前扣除，需要符合以下4個(gè)條件。

第一，企業(yè)與非金融企業(yè)之間簽訂了借款合同。

第二，企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計算的數額的部分，準予扣除，超過(guò)部分，稅前不得扣除。企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應提供“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”，以證明其利息支出的合理性。

對此，企業(yè)需要注意以下問(wèn)題。第一，企業(yè)只有首次向非金融企業(yè)支付利息時(shí)，才需要提供“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”。第二，金融企業(yè)的范圍。范圍限定在本省范圍內，是否屬于稅收中所規定的金融企業(yè)的范圍，關(guān)鍵在于其營(yíng)業(yè)執照上所標注的經(jīng)營(yíng)范圍是否有“貸款業(yè)務(wù)”。第三，對金融企業(yè)的選擇。財務(wù)公司、信托公司的利率一般要高于銀行的利率，因此企業(yè)在向稅務(wù)機關(guān)報送“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”時(shí)，應盡量以財務(wù)公司、信托公司等金融企業(yè)的利率作為基礎和利率信息來(lái)源。第四，同期同類(lèi)貸款利率，既可以是金融企業(yè)公布的同期同類(lèi)平均利率，也可以是金融企業(yè)為某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。也就是說(shuō)“同期同類(lèi)貸款利率”既包括基準利率，又包括浮動(dòng)利率。對企業(yè)而言，如果能夠有相應資料說(shuō)明金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率較高，則可以提高利息支出稅前扣除的限額。

第三，企業(yè)在對外支付利息時(shí)，需要取得相應的發(fā)票。如果未取得相應的發(fā)票，企業(yè)就是未取得稅前扣除的合法憑證，稅前不得扣除。
第四，支付利息時(shí)，替債權人支付的稅款不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。在實(shí)踐中，當企業(yè)向個(gè)人支付借款利息時(shí)，與所付利息相關(guān)的稅款往往由企業(yè)負擔。由于這部分稅款的完稅憑證上注明的納稅人是債權人，因此不得記入債務(wù)人的支出，不得在企業(yè)所得稅前扣除。為此在簽訂合同時(shí)，企業(yè)可以考慮在保證債權人實(shí)際收益不變的情況下，通過(guò)提高利息率的方式將債權人的稅后利息轉換為稅前利息，從而避免涉稅風(fēng)險。

關(guān)聯(lián)企業(yè)間無(wú)償借款存在兩大風(fēng)險

關(guān)聯(lián)企業(yè)間無(wú)償借款主要存在以下兩大稅務(wù)風(fēng)險。

一種是關(guān)聯(lián)企業(yè)間無(wú)償借款面臨按照金融保險業(yè)補交的營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅的風(fēng)險?！稜I(yíng)業(yè)稅細則》（財政部、國家稅務(wù)總局令2008年第52號）第三條規定，條例第一條所稱(chēng)提供條例規定的勞務(wù)、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供條例規定的勞務(wù)、有償轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者有償轉讓不動(dòng)產(chǎn)所有權的行為。

由于無(wú)償借款無(wú)收入體現，因此也不涉及企業(yè)所得稅問(wèn)題。納稅人需要關(guān)注的是，企業(yè)將閑置資金借給另一家企業(yè)使用，約定企業(yè)不收利息，但另一家企業(yè)以低于市場(chǎng)價(jià)格向其提供其他勞務(wù)或商品的行為，不能視為無(wú)償。只要出現企業(yè)間借款不收利息的情況，稅務(wù)機關(guān)就會(huì )探究其可能取得其他經(jīng)濟利益的渠道。如果企業(yè)存在以低于市場(chǎng)價(jià)格甚至無(wú)償獲得另一家企業(yè)的勞務(wù)或商品的情況，稅務(wù)機關(guān)就可以根據這一往來(lái)關(guān)系判定企業(yè)借款是“有償”行為，進(jìn)而確定其計稅營(yíng)業(yè)額。如確實(shí)無(wú)償，納稅人有義務(wù)證明自己“無(wú)償”借款理由的正當性。

如果是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款，貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。不論金融機構還是其他單位，只要發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

依據《稅收征管法》第三十六條規定，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費用;不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額，稅務(wù)機關(guān)有權進(jìn)行合理調整。

另一種風(fēng)險是，企業(yè)將銀行貸款無(wú)償轉借他人使用而向銀行支付的利息費用不得稅前扣除。企業(yè)將銀行借款無(wú)償轉借他人，實(shí)質(zhì)上是將企業(yè)獲得的利益轉贈他人的一種行為，因此企業(yè)將銀行借款無(wú)償讓渡給另一家企業(yè)使用，所支付的利息與企業(yè)取得收入無(wú)關(guān)，應調增應稅所得額。

針對以上關(guān)聯(lián)企業(yè)間無(wú)償借款存在的涉稅風(fēng)險，企業(yè)應采取以下控制策略：關(guān)聯(lián)企業(yè)間發(fā)生的資金使用權讓渡使用時(shí)，不能進(jìn)行無(wú)償使用，如果在一個(gè)會(huì )計年度內發(fā)生無(wú)償使用，一般沒(méi)有補交營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅的風(fēng)險。在發(fā)生跨年度借款的情況下，應進(jìn)行有償使用，收取利息方到當地稅務(wù)部門(mén)去代開(kāi)發(fā)票。同時(shí)，根據《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財稅〔2008〕121號）的規定，關(guān)聯(lián)企業(yè)借款一定要注意，接受關(guān)聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為“2：1”。

企業(yè)與個(gè)人股東間借款的涉稅風(fēng)險

企業(yè)與個(gè)人股東間借款的涉稅風(fēng)險主要體現在兩方面：一方面，企業(yè)無(wú)償借用個(gè)人股東的借款需要繳納營(yíng)業(yè)稅；股東無(wú)償借用公司資金在年末沒(méi)有歸還的，則要繳納20%的個(gè)人所得稅。

另一方面，個(gè)人股東以其房屋或小轎車(chē)向銀行抵押貸款后，再貸給其企業(yè)使用，企業(yè)代股東付給銀行的利息不能在企業(yè)所得稅前扣除，因為款項是股東向銀行貸的，銀行發(fā)出的利息票據上的付款人是股東的名字，在稅前計入成本得不到稅務(wù)局的認可。

針對以上稅收風(fēng)險，應采取以下控制措施：

第一，企業(yè)使用個(gè)人股東的借款應支付利息，根據《關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國稅函〔2009〕777號）文件的規定，企業(yè)應與股東簽定借款合同，向股東借款的總額在一個(gè)會(huì )計年度內不高于股東在公司內的注冊資本的2倍，同時(shí)要到當地稅務(wù)局去代開(kāi)發(fā)票入賬。股東借用公司資金必須支付利息（在一個(gè)會(huì )計年度內可以無(wú)償或在一個(gè)會(huì )計年度末必須把向公司借的錢(qián)歸還給公司）。

第二，投資者不能將企業(yè)資金用于消費性支出或財產(chǎn)性支出，否則視為企業(yè)對個(gè)人投資者的股利分配，要繳納20%的個(gè)人所得稅。

第三，如果股東向銀行貸款，再把資金貸給自己企業(yè)使用，必須在貸款合同中的“資金使用用途”一欄中注明企業(yè)使用，然后與銀行協(xié)商，把銀行貸款直接匯入企業(yè)賬號。但根據實(shí)質(zhì)重于形式的原則，可以在稅前進(jìn)行扣除。

企業(yè)向民間高利貸借款

在實(shí)踐中，企業(yè)向民間借高利貸的稅務(wù)風(fēng)險主要體現為：民間高利貸融資付出的利息高，無(wú)利息票據，企業(yè)所得稅前無(wú)法扣除，如被稅務(wù)部門(mén)查出還要代扣20%的個(gè)人所得稅。

為了避免民間融資的稅務(wù)風(fēng)險，應從以下三方面來(lái)控制：

第一，企業(yè)與自然人應簽訂借款合同，而且企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，不具有非法集資目的。

第二，要注意非法集資和真實(shí)、合法、有效的真正含義。具有下列情形之一的，應當認定無(wú)效：企業(yè)以借貸名義向職工非法集資；企業(yè)以借貸名義非法向社會(huì )集資；企業(yè)以借貸名義向社會(huì )公眾發(fā)放貸款；其他違反法律、行政法規的行為。

第三，注意“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”的內涵。

必須明確4點(diǎn)：

一是同期同類(lèi)貸款利率包括基準利率加浮動(dòng)利率。

二是34號公告基本上將貸款利息放寬到全部“實(shí)際支付的利息”。

三是“金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”最晚應當在年末匯算清繳時(shí)提供并付報稅務(wù)機關(guān)。

四是利率參考標準包括了“信托公司、財務(wù)公司”等金融機構，而眾所周知信托公司的利率是比較高的，因此企業(yè)在本省范圍內找到一家這樣的參考標準，并非難事。這樣的規定也意味著(zhù)，只要企業(yè)支付的利息不離譜，基本上就可以按照“實(shí)際支付的利息”扣除。

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