國稅函〔2010〕79號《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》

關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知

國稅函〔2010〕79號

各省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局：

根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)企業(yè)所得稅法)和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《實(shí)施條例》)的有關(guān)規定，現就貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法過(guò)程中若干問(wèn)題，通知如下：

一、關(guān)于租金收入確認問(wèn)題

根據《實(shí)施條例》第十九條的規定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協(xié)議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實(shí)現。其中，如果交易合同或協(xié)議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據《實(shí)施條例》第九條規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關(guān)年度收入。

出租方如為在我國境內設有機構場(chǎng)所、且采取據實(shí)申報繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規定執行。

二、關(guān)于債務(wù)重組收入確認問(wèn)題

企業(yè)發(fā)生債務(wù)重組，應在債務(wù)重組合同或協(xié)議生效時(shí)確認收入的實(shí)現。

三、關(guān)于股權轉讓所得確認和計算問(wèn)題

企業(yè)轉讓股權收入，應于轉讓協(xié)議生效、且完成股權變更手續時(shí)，確認收入的實(shí)現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本后，為股權轉讓所得。企業(yè)在計算股權轉讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。

四、關(guān)于股息、紅利等權益性投資收益收入確認問(wèn)題

企業(yè)權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業(yè)股東會(huì )或股東大會(huì )作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實(shí)現。

被投資企業(yè)將股權(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長(cháng)期投資的計稅基礎。

五、關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計稅基礎確定問(wèn)題

企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎計提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調整。但該項調整應在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內進(jìn)行。

六、關(guān)于免稅收入所對應的費用扣除問(wèn)題

根據《實(shí)施條例》第二十七條、第二十八條的規定，企業(yè)取得的各項免稅收入所對應的各項成本費用，除另有規定者外，可以在計算企業(yè)應納稅所得額時(shí)扣除。

七、企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度問(wèn)題

企業(yè)自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的年度，為開(kāi)始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之前進(jìn)行籌辦活動(dòng)期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問(wèn)題的通知》(國稅函[2009]98號)第九條規定執行。

八、從事股權投資業(yè)務(wù)的企業(yè)業(yè)務(wù)招待費計算問(wèn)題

對從事股權投資業(yè)務(wù)的企業(yè)(包括集團公司總部、創(chuàng )業(yè)投資企業(yè)等)，其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入，可以按規定的比例計算業(yè)務(wù)招待費扣除限額。

國家稅務(wù)總局
二○一○年二月二十二日

 
解讀：

一、關(guān)于租金收入確認問(wèn)題
   
1、本條看似是對《實(shí)施條例》的理解，實(shí)際上是對《實(shí)施條例》第十九條的實(shí)質(zhì)性改變。將“按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實(shí)現”改變?yōu)?ldquo;出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關(guān)年度收入”。這種做法體現了“權責發(fā)生制”+“納稅必要資金的原則”，有利于納稅人。
   
2、可使跨期先收租金企業(yè)延期交稅。例如：合同約定，2009年M企業(yè)將廠(chǎng)房出租給N公司使用，租賃期為3年，每年租金100萬(wàn)元，2009年初一次性收取3年的租金300萬(wàn)元。
   
M企業(yè)的會(huì )計處理，2009年確認100萬(wàn)元租金收入，而根據條例第十九條規定應確認300萬(wàn)元的納稅收入，屬于稅法與會(huì )計的差異，應在納稅申報表附表3第5行“調增應納稅所得額”欄調增200萬(wàn)元。2010年和2011年兩個(gè)年度應該各調減100萬(wàn)元。
   
而國稅函〔2010〕79號下發(fā)后，從2009年至2011年，在稅收上也可以每年確認100萬(wàn)元收入，堅持了權責發(fā)生制原則和配比原則，與會(huì )計上的規定一致，可使出租企業(yè)延期交稅。
   
3、跨期后收租金的規定未變，稅收與會(huì )計上的租金收入仍有可能出現差異。例如：M與N企業(yè)2009年簽訂的租賃合同約定， 2011年一次性收取租金300萬(wàn)元。
   
會(huì )計處理：2009、2010、2011年每年確認收入100萬(wàn)元，而稅法規定只在2011年一次性確認收入300萬(wàn)元，因此附表3第5行在2009年和2010年每年各調減100萬(wàn)元，而2011年做納稅調增200萬(wàn)元。
   
稅法只所以這樣規定，是出于納稅必要資金的原則。因為2009年、2010年企業(yè)沒(méi)有實(shí)際收到租金，如果規定按照權責發(fā)生制原則納稅，企業(yè)缺乏納稅必要資金，因此納稅義務(wù)確定在根據合同規定收到租金的2011年。
   
4、提前收取租金的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間同所得稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間產(chǎn)生了差異。2008年，所得稅按照收付實(shí)現制（《實(shí)施條例》第十九條），營(yíng)業(yè)稅依然按照權責發(fā)生制（財稅【2003】16號文件）； 現在，所得稅改為權責發(fā)生制，而營(yíng)業(yè)稅改為收付實(shí)現制。兩項政策均發(fā)生了變化。
   
5、關(guān)于開(kāi)票問(wèn)題。就上述前收租金而言，M企業(yè)由于營(yíng)業(yè)稅2009年就要確認收入300萬(wàn)元，所以發(fā)票已全額開(kāi)具。而企業(yè)所得稅，雖然開(kāi)具了發(fā)票，仍然不需要全額確認收入。對于N企業(yè)，雖然第一年取得了全額發(fā)票，但是不能一次性扣除費用，而是按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十九條的規定，分期攤銷(xiāo)。如果是后收租金，N企業(yè)雖然第一年沒(méi)有收到發(fā)票，仍然可以稅前扣除100萬(wàn)元，這也是權責發(fā)生制的體現。
 
6、文件中用“可”字，很不嚴謹。法律用語(yǔ)如果表述為“可”意味著(zhù)企業(yè)可以有選擇權。例如：M企業(yè)2009年是免稅年度，可能會(huì )愿意選擇將3年的租金全部確認為收入。為體現法規的嚴肅性，這里應當用“應”字，而不應當用“可”字。
  
7、《實(shí)施條例》對于利息、租金、特許權使用費，都規定按照合同規定的收取款項時(shí)間，確定納稅義務(wù)時(shí)間，而79號文件對提前收取租金的政策做了改變，利息、特許權使用費依然堅持按照合同規定的時(shí)間確定。（企便函【2009】33號文件）
  

本文關(guān)鍵詞： 國稅函〔2010〕79號, 企業(yè)所得稅法, 稅收問(wèn)題, 通知

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