財會(huì )〔2004〕3號《財政部關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執行〈企業(yè)會(huì )計制度〉和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答（四）》的通知》

《財政部關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執行〈企業(yè)會(huì )計制度〉和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答（四）》的通知》





財會(huì )〔2004〕3號

各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳(局)，新疆生產(chǎn)建設兵團財務(wù)局，國務(wù)院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機構，有關(guān)中央管理企業(yè)：

為了貫徹落實(shí)《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)會(huì )計準則，幫助企業(yè)正確理解和運用現行國家統一的會(huì )計制度的有關(guān)規定，現將《關(guān)于執行〈企業(yè)會(huì )計制度〉和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答(四)》印發(fā)給你們，請遵照執行。執行中有何問(wèn)題，請及時(shí)反饋我部。


附件：關(guān)于執行《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答(四)







 

二〇〇四年五月二十八日

《關(guān)于執行〈企業(yè)會(huì )計制度〉和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答（四）》

最近，我們陸續收到一些企業(yè)的來(lái)信來(lái)函，詢(xún)問(wèn)《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)會(huì )計準則在實(shí)務(wù)中的理解和運用問(wèn)題，現就有關(guān)問(wèn)題解答如下：

一、問(wèn)：股份有限公司發(fā)行股票支付的手續費或傭金等發(fā)行費用，減去發(fā)行股票凍結期間產(chǎn)生的利息收入后的余額，在股票發(fā)行沒(méi)有溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以支付上述余額的情況下，能否作為長(cháng)期待攤費用分期攤銷(xiāo)?

答：股份有限公司發(fā)行股票支付的手續費或傭金等發(fā)行費用，減去發(fā)行股票凍結期間產(chǎn)生的利息收入后的余額，如股票溢價(jià)發(fā)行的，從發(fā)行股票的溢價(jià)中抵扣；股票發(fā)行沒(méi)有溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以支付發(fā)行費用的部分，應將不足支付的發(fā)行費用直接計入當期財務(wù)費用，不作為長(cháng)期待攤費用處理。

股份有限公司在本問(wèn)題解答發(fā)布以前發(fā)生的已計入長(cháng)期待攤費用尚未攤銷(xiāo)完畢的股票發(fā)行費用，可繼續采用原有的會(huì )計政策，直至攤銷(xiāo)完畢為止；自本問(wèn)題解答發(fā)布以后新發(fā)生的股票發(fā)行費用，再按本問(wèn)題解答的規定進(jìn)行處理。

二、問(wèn)：長(cháng)期股權投資采用權益法核算的，初次投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資差額分別借方或貸方進(jìn)行攤銷(xiāo)或者計入資本公積的，因追加投資產(chǎn)生新的股權投資差額(包括借方或貸方差額，以下簡(jiǎn)稱(chēng)股權投資借方差額、股權投資貸方差額)，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：企業(yè)應按以下情況分別處理：

(一)初次投資時(shí)為股權投資借方差額，追加投資時(shí)也為股權投資借方差額的，應根據初次投資、追加投資產(chǎn)生的股權投資借方差額，分別按規定的攤銷(xiāo)年限攤銷(xiāo)。如果追加投資時(shí)形成的股權投資借方差額金額較小，可并入原股權投資借方差額按剩余年限一并攤銷(xiāo)。

(二)初次投資時(shí)為股權投資借方差額，追加投資時(shí)為股權投資貸方差額的，追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額超過(guò)尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的部分，計入資本公積(股權投資準備)。企業(yè)應按追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額的金額，借記“長(cháng)期股權投資---××單位(投資成本)”科目，按照尚未攤銷(xiāo)完畢的該項股權投資借方差額的余額，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目，按其差額，貸記“資本公積---股權投資準備”科目。

如果追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額小于或等于初次投資時(shí)產(chǎn)生的尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額，以追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額為限沖減尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額，未沖減完畢的部分按規定年限繼續攤銷(xiāo)。企業(yè)應按追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額的金額，借記“長(cháng)期股權投資--××單位(投資成本)”科目，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目。

(三)初次投資時(shí)為股權投資貸方差額，追加投資時(shí)為股權投資借方差額

1.初次投資發(fā)生在“財政部關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執行〈企業(yè)會(huì )計制度〉和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答（二）》的通知”  (財會(huì )〔2003〕10號文件，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“財會(huì )〔2003〕10號文件”)發(fā)布之后，且產(chǎn)生為股權投資貸方差額已計入資本公積的，追加投資時(shí)為股權投資借方差額的，以初次投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額為限沖減追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額，不足沖減的借方差額部分，再按規定的年限分期攤銷(xiāo)。如果追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額大于初次投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額，企業(yè)應按初次投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額，借記“資本公積---股權投資準備”科目，按追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額的金額，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(投資成本)”科目，按其差額，借記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目。

如果追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額小于或等于初始投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資貸方差額，應按追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額，借記“資本公積---股權投資準備”科目，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(投資成本)”科目。

2.初次投資發(fā)生在財政部財會(huì )〔2003〕10號文件發(fā)布之前，且產(chǎn)生的股權投資貸方差額已計入“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目并按規定的期限攤銷(xiāo)計入損益的，追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權投資借方差額，應與“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”的貸方余額進(jìn)行抵銷(xiāo)，抵銷(xiāo)后的差額按規定期限攤銷(xiāo)。

本問(wèn)題解答發(fā)布之前未按上述原則進(jìn)行會(huì )計處理的，不再進(jìn)行追溯調整；自本問(wèn)題解答發(fā)布之后發(fā)生的長(cháng)期股權投資及追加投資的情況，再按上述原則進(jìn)行會(huì )計處理。

三、問(wèn)：企業(yè)長(cháng)期股權投資采用權益法核算的，因該項股權投資發(fā)生減值而需計提長(cháng)期股權投資減值準備，以及以后期間因該項股權投資價(jià)值恢復而轉回已計提的長(cháng)期股權投資減值準備，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：企業(yè)對長(cháng)期股權投資采用權益法核算的，在期末檢查各項長(cháng)期股權投資時(shí)，對長(cháng)期股權投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應當計提減值準備。在計提減值準備時(shí)，如果長(cháng)期股權投資初始投資成本等于應享有被投資單位所有者權益份額的，應按當期應計提的長(cháng)期股權投資減值準備，借記“投資收益---計提的長(cháng)期投資減值準備”科目，貸記“長(cháng)期投資減值準備”科目；如果長(cháng)期股權投資初始投資成本大于或小于應享有被投資單位所有者權益份額的，分別以下情況處理：

(一)企業(yè)投資時(shí)按照規定將產(chǎn)生的股權投資貸方差額計入資本公積的，其后計提長(cháng)期股權投資減值準備的會(huì )計處理

企業(yè)按照財會(huì )〔2003〕10號文件的規定，將投資時(shí)長(cháng)期股權投資的初始投資成本小于應享有被投資單位所有者權益份額的差額，已計入“資本公積---股權投資準備”科目貸方的，在計提該項長(cháng)期股權投資減值準備時(shí)，應首先沖減原投資時(shí)已計入“資本公積---股權投資準備”科目的金額(指投資時(shí)，初始投資成本小于應享有被投資單位所有者權益的份額而形成的股權投資貸方差額，不包括投資后因被投資單位接受捐贈等增加的資本公積，投資企業(yè)按持股比例計算應享有的部分形成的“資本公積---股權投資準備”，下同)。

如果長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額大于原計入“資本公積---股權投資準備”科目的金額，應按投資時(shí)計入“資本公積---股權投資準備”科目的金額，借記“資本公積---股權投資準備”科目，按當期應計提的長(cháng)期股權投資減值準備與上述自資本公積科目轉出的金額的差額，借記“投資收益---計提的長(cháng)期投資減值準備”科目，按當期應計提的長(cháng)期股權投資減值準備金額，貸記“長(cháng)期投資減值準備”科目；如果應計提的長(cháng)期股權投資減值準備小于或等于原計入“資本公積---股權投資準備”科目的金額，應按當期應計提的長(cháng)期股權投資減值準備金額，借記“資本公積---股權投資準備”科目，貸記“長(cháng)期投資減值準備”科目。

(二)企業(yè)投資時(shí)按照規定將產(chǎn)生的股權投資貸方差額計入“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目的，其后計提長(cháng)期股權投資減值準備的會(huì )計處理

企業(yè)在財政部財會(huì )〔2003〕10號文件發(fā)布之前，對于原產(chǎn)生的股權投資貸方差額已計入“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目，并按期攤銷(xiāo)計入損益的，如果期末長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值高于其可收回金額的，應首先轉銷(xiāo)股權投資差額的貸方余額。企業(yè)應按股權投資差額的貸方余額，借記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目，貸記“投資收益”科目。轉銷(xiāo)股權投資差額的貸方余額后，再按長(cháng)期股權投資新的賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，確定應計提的長(cháng)期投資減值準備，按應提取的減值準備金額，借記“投資收益---計提的長(cháng)期投資減值準備”科目，貸記“長(cháng)期投資減值準備”科目。

(三)企業(yè)投資時(shí)按照規定將產(chǎn)生的股權投資借方差額計入“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目的，其后計提長(cháng)期股權投資減值準備的會(huì )計處理

企業(yè)投資時(shí)因長(cháng)期股權投資的初始投資成本大于應享有被投資單位所有者權益的份額，而產(chǎn)生的股權投資借方差額，在計提長(cháng)期股權投資減值準備時(shí)，如果長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，小于或等于尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額，應按長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，借記“投資收益---股權投資差額攤銷(xiāo)”科目，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目；如果長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，大于尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額，應按尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額，借記“投資收益---股權投資差額攤銷(xiāo)”科目，貸記“長(cháng)期股權投資---××單位(股權投資差額)”科目，按長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額大于尚未攤銷(xiāo)完畢的股權投資借方差額的余額的金額，借記“投資收益---計提的長(cháng)期投資減值準備”科目，貸記“長(cháng)期投資減值準備”科目。

(四)企業(yè)長(cháng)期股權投資采用權益法核算的，如果前期計提減值準備時(shí)沖減了資本公積準備項目的，長(cháng)期股權投資的價(jià)值于以后期間得以恢復，在轉回已計提的股權投資減值準備時(shí)，應首先轉回原計提減值準備時(shí)計入損益的部分，差額部分再恢復原沖減的資本公積準備項目，恢復的資本公積準備項目金額以原沖減的資本公積準備金額為限。企業(yè)應按當期轉回的股權投資減值準備金額，借記“長(cháng)期投資減值準備”科目，按原計提減值準備時(shí)計入損益的金額，貸記“投資收益---計提的長(cháng)期投資減值準備”科目，按其差額，貸記“資本公積---股權投資準備”科目。

如果企業(yè)已計提減值準備的長(cháng)期股權投資，其價(jià)值直至處置時(shí)尚未完全恢復，應將處置收入先恢復原提取減值準備時(shí)沖減的資本公積準備金額。企業(yè)應按處置過(guò)程中取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，按被處置長(cháng)期股權投資相關(guān)的減值準備金額，借記“長(cháng)期投資減值準備”科目，按被處置長(cháng)期股權投資的賬面余額，貸記“長(cháng)期股權投資”科目，按處置該項長(cháng)期股權投資應付的除所得稅以外的其他相關(guān)稅費，貸記“應交稅金”等科目，按應恢復的資本公積準備項目金額(指原計提減值準備時(shí)沖減的至該項投資處置時(shí)尚未恢復的“資本公積---股權投資準備”的部分)，貸記“資本公積---股權投資準備”科目，按上述借貸方的差額，借記或貸記“投資收益”科目。同時(shí)，將與所處置的股權投資相關(guān)的、已計入資本公積(股權投資準備)的余額，一并轉入資本公積(其他資本公積)，借記“資本公積---股權投資準備”科目，貸記“資本公積--其他資本公積”科目。

本問(wèn)題解答發(fā)布之前未按上述原則進(jìn)行會(huì )計處理的，不再進(jìn)行追溯調整；自本問(wèn)題解答發(fā)布之后對長(cháng)期股權投資計提的減值準備，再按上述原則進(jìn)行會(huì )計處理。

四、問(wèn)：企業(yè)對于已經(jīng)計提了減值準備的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，如果在以后期間其價(jià)值得以恢復，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：企業(yè)對于已經(jīng)計提了減值準備的固定資產(chǎn)，如果有跡象表明以前期間據以計提固定資產(chǎn)減值準備的各種因素發(fā)生了變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值的，對以前期間已計提的固定資產(chǎn)減值準備應當轉回。

企業(yè)轉回已計提的固定資產(chǎn)減值準備時(shí)，應按不考慮減值因素情況下應計提的累計折舊與考慮減值準備因素情況下計提的累計折舊之間的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“累計折舊”科目；按固定資產(chǎn)可收回金額與不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值兩者中較低者，與價(jià)值恢復前的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外支出--計提的固定資產(chǎn)減值準備”科目。轉回已計提的固定資產(chǎn)減值準備后，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值不應超過(guò)不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值。

無(wú)形資產(chǎn)計提了減值準備后，當表明無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象全部消失或部分消失，而將以前年度已確認的減值損失予以全部或部分轉回的，企業(yè)應按不考慮減值因素情況下計算確定的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，以?xún)烧咧休^低者，與價(jià)值恢復前的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，借記“無(wú)形資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外支出--計提的無(wú)形資產(chǎn)減值準備”科目。

企業(yè)對于本問(wèn)題解答發(fā)布之前已經(jīng)轉回的固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)減值準備，其會(huì )計處理與本問(wèn)題解答的規定不一致的，應進(jìn)行追溯調整。

五、問(wèn)：企業(yè)對于固定資產(chǎn)折舊方法的變更，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：企業(yè)應當按照《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)準則的規定，合理選擇適合本企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊方法，在按照規定履行相關(guān)程序報經(jīng)批準后執行，折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

企業(yè)在期末對固定資產(chǎn)的折舊方法進(jìn)行復核時(shí)，如果固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益的預期實(shí)現方式有重大改變而應當改變固定資產(chǎn)折舊方法的，在按照規定履行相關(guān)程序報經(jīng)批準后改按新的折舊方法計提折舊。對于固定資產(chǎn)折舊方法的變更，應作為會(huì )計估計變更，按照《企業(yè)會(huì )計準則--會(huì )計政策、會(huì )計估計變更和會(huì )計差錯更正》的相關(guān)規定進(jìn)行處理。

企業(yè)對于本問(wèn)題解答發(fā)布之前發(fā)生的固定資產(chǎn)折舊方法的變更，其會(huì )計處理與本問(wèn)題解答的規定不一致的，不再進(jìn)行追溯調整；本問(wèn)題解答發(fā)布之后發(fā)生的固定資產(chǎn)折舊方法的變更，再按本問(wèn)題解答的規定進(jìn)行會(huì )計處理。

六、問(wèn)：企業(yè)以應收債權向銀行等金融機構貼現，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：《財政部關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于企業(yè)與銀行等金融機構之間從事應收債權融資等有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì )計處理的暫行規定〉的通知》(財會(huì )〔2003〕14號)中，對企業(yè)以應收債權進(jìn)行貼現的會(huì )計處理做出了規定，根據企業(yè)在實(shí)務(wù)工作中遇到的實(shí)際問(wèn)題，現對應收債權貼現的會(huì )計處理進(jìn)一步明確如下：

(一)企業(yè)在銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)以后，以取得的應收賬款等應收債權向銀行等金融機構申請貼現，如企業(yè)與銀行等金融機構簽訂的協(xié)議中規定，在貼現的應收債權到期，債務(wù)人未按期償還時(shí)，申請貼現的企業(yè)負有向銀行等金融機構還款的責任，根據實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該類(lèi)協(xié)議從實(shí)質(zhì)上看，與所貼現應收債權有關(guān)的風(fēng)險和報酬并未轉移，應收債權可能產(chǎn)生的風(fēng)險仍由申請貼現的企業(yè)承擔，屬于以應收債權為質(zhì)押取得的借款，申請貼現的企業(yè)應按照以應收債權為質(zhì)押取得借款的規定進(jìn)行會(huì )計處理。企業(yè)以應收債權取得質(zhì)押借款時(shí)，按照實(shí)際收到的款項，借記“銀行存款”科目，按實(shí)際支付的手續費，借記“財務(wù)費用”科目，按銀行貸款本金，貸記“短期借款”等科目。

由于上述與用于貼現的應收債權相關(guān)的風(fēng)險和報酬并沒(méi)有實(shí)質(zhì)性轉移，不應沖減用于貼現的應收債權的賬面價(jià)值。申請貼現的企業(yè)應根據債務(wù)單位的情況，按照《企業(yè)會(huì )計制度》的規定合理計提與用于貼現的應收債權相關(guān)的壞賬準備。對于發(fā)生的與用于貼現的應收債權相關(guān)的銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折讓及壞賬等，應按照《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)會(huì )計準則的規定處理。

(二)如果企業(yè)與銀行等金融機構簽訂的協(xié)議中規定，在貼現的應收債權到期，債務(wù)人未按期償還，申請貼現的企業(yè)不負有任何償還責任時(shí)，應視同應收債權的出售，按財會(huì )〔2003〕14號文件的相關(guān)規定處理。

企業(yè)以應收票據向銀行等金融機構貼現，應比照上述規定處理。

企業(yè)對于本問(wèn)題解答發(fā)布之前，對應收債權貼現的會(huì )計處理與本問(wèn)題解答的規定不一致的，應按本問(wèn)題解答的規定進(jìn)行處理并追溯調整。

七、問(wèn)：煙草商業(yè)企業(yè)按國家有關(guān)規定計算繳納煙草商業(yè)稅后利潤應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：按照《財政部關(guān)于印發(fā)〈煙草商業(yè)稅后利潤征收使用管理辦法〉的通知》(財建〔2003〕238號)的規定，符合規定條件的煙草商業(yè)企業(yè)在按凈利潤的15％計算繳納煙草商業(yè)稅后利潤時(shí)，應按以下規定進(jìn)行會(huì )計處理：

(一)煙草商業(yè)企業(yè)應在“其他應交款”科目下增設“應交煙草商業(yè)稅后利潤”和“應交煙草商業(yè)稅后利潤滯納金”兩個(gè)明細科目，分別核算煙草商業(yè)企業(yè)應交或預交的煙草商業(yè)稅后利潤及不按期交納煙草商業(yè)稅后利潤應支付的滯納金；在“利潤分配”科目下增設“應交煙草商業(yè)稅后利潤”明細科目，核算煙草商業(yè)企業(yè)按規定應交的煙草商業(yè)稅后利潤。

(二)煙草商業(yè)企業(yè)在按季度預交煙草商業(yè)稅后利潤時(shí)，應按確定的預交金額，借記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤”科目，貸記“銀行存款”科目。

(三)煙草商業(yè)企業(yè)不按期交納煙草商業(yè)稅后利潤的，按國家有關(guān)規定支付加收的滯納金時(shí)，應按應交的滯納金，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤滯納金”科目。實(shí)際交納時(shí)，借記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤滯納金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

(四)煙草商業(yè)企業(yè)在年終對應交煙草商業(yè)稅后利潤進(jìn)行匯算清繳時(shí)，應將按凈利潤的15％計算的應交煙草商業(yè)稅后利潤金額，借記“利潤分配--應交煙草商業(yè)稅后利潤”科目，貸記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤”科目。

煙草商業(yè)企業(yè)在按實(shí)際匯算清繳時(shí)確定的應交煙草商業(yè)稅后利潤金額與預交金額的差額補交時(shí)，借記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤”科目，貸記“銀行存款”科目。在收到多交而退回的煙草商業(yè)稅后利潤時(shí)，應借記“銀行存款”科目，貸記“其他應交款--應交煙草商業(yè)稅后利潤”科目。

八、問(wèn)：企業(yè)按照《企業(yè)會(huì )計制度》和相關(guān)準則的規定因計提預計負債而確認的損失，應當如何進(jìn)行會(huì )計處理和納稅調整?

答：按照會(huì )計制度和相關(guān)準則的規定，如果與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時(shí)符合下列條件，企業(yè)應當將其作為負債：(1)該義務(wù)是企業(yè)承擔的現時(shí)義務(wù)；(2)該義務(wù)的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；(3)該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。符合上述確認條件的負債，在會(huì )計核算時(shí)，應在確認負債的同時(shí)，確認當期損失。

按照會(huì )計規定計入當期損益的因計提預計負債而確認的損失與稅法規定于實(shí)際發(fā)生時(shí)可從應納稅所得額中扣除的部分的差異，作為時(shí)間性差異；按照會(huì )計規定計入當期損益的因計提預計負債而確認的損失和按稅法規定不能從應納稅所得額中扣除的部分的差異，作為永久性差異。

(一)因計提預計負債而確認損失的會(huì )計處理和納稅調整

企業(yè)按照會(huì )計制度和相關(guān)準則的規定，因計提預計負債而確認的損失，與按照稅法規定于實(shí)際發(fā)生時(shí)可從應納稅所得額中扣除的損失的期間不同而產(chǎn)生的差異，作為可抵減的時(shí)間性差異。企業(yè)應在按照會(huì )計制度和相關(guān)準則規定計算的當期利潤總額的基礎上，加上按照稅法規定不允許從當期應納稅所得額中扣除的各項因計提預計負債而確認的損失金額，調整為當期應納稅所得額(不考慮其他納稅調整事項，下同)。

企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅的，應按照當期實(shí)現的利潤總額加上當期因計提預計負債而確認的損失金額后確定的應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，確認為當期的所得稅費用，借記“所得稅”科目，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目；企業(yè)采用納稅影響會(huì )計法核算所得稅的，應按當期應交的所得稅與確認的遞延稅款借方金額的差額，借記“所得稅”科目，按當期稅法規定允許在實(shí)際發(fā)生時(shí)扣除的損失金額所產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異和現行所得稅稅率計算的所得稅影響金額，借記“遞延稅款”科目。按會(huì )計制度和相關(guān)準則規定計算的利潤總額加上當期因計提預計負債而確認的損失金額確定的當期應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目。

企業(yè)采用納稅影響會(huì )計法核算所得稅的，在時(shí)間性差異產(chǎn)生遞延稅款借方金額的情況下，如在以后轉回時(shí)間性差異的時(shí)期內(一般為3年)有確鑿證據表明有足夠的應納稅所得額予以抵扣的，才能確認為遞延稅款的借方，否則，應于發(fā)生當期確認為所得稅費用。

(二)已計提的預計負債轉回時(shí)的會(huì )計處理和納稅調整

如果已計提的預計負債在其后因原產(chǎn)生損失的各種因素消除等而轉回，按照會(huì )計制度和相關(guān)準則的規定計入轉回當期損益；按照稅法規定，企業(yè)因計提預計負債而計入損益的損失金額，如果在前期納稅申報時(shí)已調增應納稅所得額，轉回原計提的損失允許企業(yè)在轉回當期進(jìn)行納稅調整，即轉回原計提的預計負債增加當期利潤總額的金額，不計入轉回當期的應納稅所得額。

企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅的，應按照當期實(shí)現的利潤總額減去當期因轉回預計負債而計入損益的金額確定的當期應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，確認為當期的所得稅費用，借記“所得稅”科目，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目；企業(yè)采用納稅影響會(huì )計法核算所得稅的，按照當期應交所得稅和當期因轉回預計負債而計入損益部分的所得稅影響金額合計，借記“所得稅”科目，按照當期實(shí)現的利潤總額減去因轉回預計負債而計入損益的金額確定的當期應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目，按當期因轉回預計負債而計入損益部分的所得稅影響金額，貸記“遞延稅款”科目。

(三)已計提的預計負債實(shí)際發(fā)生損失時(shí)的會(huì )計處理和納稅調整

如果已計提的預計負債在其后實(shí)際發(fā)生損失的，按照會(huì )計制度和相關(guān)準則規定，應將實(shí)際發(fā)生的損失沖減已計提的預計負債，預計負債不足沖減的部分或已計提預計負債大于實(shí)際發(fā)生損失的部分直接計入當期損益；按照稅法規定可從應納稅所得額中扣除的部分所實(shí)際發(fā)生的損失，應在計算當期應納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅的，應按照當期實(shí)現的利潤總額減去稅法規定的可從應納稅所得額中扣除的實(shí)際發(fā)生的損失，加上已計提的預計負債不足以沖減實(shí)際發(fā)生的損失而直接計入當期損益的金額確定的應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，確認為當期的所得稅費用，借記“所得稅”科目，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目；企業(yè)采用納稅影響會(huì )計法核算所得稅的，按照當期應交所得稅與當期轉回的可抵減時(shí)間性差異的所得稅影響金額的合計，借記“所得稅”科目，按照當期實(shí)現的利潤總額減去稅法規定的可從應納稅所得額中扣除的實(shí)際發(fā)生的損失，加上已計提的預計負債不足以沖減實(shí)際發(fā)生的損失而直接計入當期損益的金額確定的應納稅所得額，與現行所得稅稅率計算的應交所得稅，貸記“應交稅金--應交所得稅”科目，按當期轉回的遞延稅款金額，貸記“遞延稅款”科目。如果已計提的預計負債大于實(shí)際發(fā)生的損失部分轉回計入當期損益的，比照上述(二)的規定進(jìn)行處理。

九、問(wèn)：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)用于對外出租，應當如何進(jìn)行會(huì )計處理?如何在會(huì )計報表上列示?

答：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)用于對外出租的，應當設置“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”科目，并在“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”科目下設置“出租產(chǎn)品”和“出租產(chǎn)品攤銷(xiāo)”兩個(gè)明細科目，核算企業(yè)開(kāi)發(fā)完成用于出租經(jīng)營(yíng)的土地和房屋的實(shí)際成本以及出租產(chǎn)品攤銷(xiāo)的價(jià)值。

企業(yè)開(kāi)發(fā)完成用于出租的土地和房屋，應于簽訂出租合同、協(xié)議后，按土地和房屋的實(shí)際成本，借記“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品---出租產(chǎn)品”科目，貸記“庫存商品”科目。出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品所取得的租賃收入，借記“應收賬款”等科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按期攤銷(xiāo)出租產(chǎn)品的成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”或“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品---出租產(chǎn)品攤銷(xiāo)”科目；發(fā)生的出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的維修費用，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”或“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記有關(guān)科目。

企業(yè)改變出租產(chǎn)品用途，將其作為商品對外銷(xiāo)售，應于銷(xiāo)售實(shí)現時(shí)，按售價(jià)，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記  “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目。按出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的賬面余額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，按出租產(chǎn)品累計攤銷(xiāo)額，借記“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品---出租產(chǎn)品攤銷(xiāo)”科目，按出租產(chǎn)品原價(jià)，貸記“出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品---出租產(chǎn)品”科目。企業(yè)如已對出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計提減值準備的，應同時(shí)結轉已計提的減值準備。

期末，對于意圖出售而暫時(shí)出租的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的賬面價(jià)值，應在資產(chǎn)負債表的“存貨”項目?jì)攘惺?；對于以出租為目的的出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的賬面價(jià)值，在資產(chǎn)負債表的“其他長(cháng)期資產(chǎn)”項目中列示。同時(shí)，在會(huì )計報表附注中披露出租房地產(chǎn)的成本、租賃合同主要條款等內容。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對于本問(wèn)題解答發(fā)布之前對外出租的自行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)，未按照本規定原則進(jìn)行處理的，應進(jìn)行追溯調整。

十、問(wèn)：煤炭生產(chǎn)企業(yè)按照國家規定提取的安全費用，應如何進(jìn)行會(huì )計處理?

答：煤炭生產(chǎn)企業(yè)按照國家有關(guān)規定提取安全費用時(shí)，應將按照國家規定標準計算的提取金額，借記“制造費用(提取安全費用)”科目，貸記“長(cháng)期應付款(應付安全費用)”科目。

煤炭企業(yè)于未來(lái)期間使用已提取的安全費用時(shí)，在相關(guān)費用實(shí)際發(fā)生時(shí)，直接沖減長(cháng)期應付款；如能確定有關(guān)支出最終將形成固定資產(chǎn)，應在“在建工程”科目下單列項目歸集所發(fā)生的費用。待有關(guān)安全項目完工后，對于形成固定資產(chǎn)的，應按實(shí)際成本，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“在建工程”科目；同時(shí)，按固定資產(chǎn)的實(shí)際成本，借記“長(cháng)期應付款”科目，貸記“累計折舊”科目，該項固定資產(chǎn)在以后使用期間不再計提折舊。

十一、問(wèn)：本問(wèn)題解答中的相關(guān)規定是否適用于金融企業(yè)?

答：執行《金融企業(yè)會(huì )計制度》的金融類(lèi)企業(yè)，涉及本問(wèn)題解答中規定的相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)，應按本問(wèn)題解答的規定執行。

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